第四章 （财政）资产的核算
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一、财政资产
财政资产是财政掌管或控制的能以货币计量的经济资源，国库存款、其他财政存款、有价证券、在途款、暂付款、与下级往来、预拨经费、基建拨款、借出财政周转金、财政周转金放款、待处理财政周转金等都属于财政资产。财政资产的所有权和支配权属于各级政府。
■例1、财政资产包括有「ABDE」。
A、货币资金 B、暂付及应收款项
C、暂收及应付款项 D、预拨款项 E、财政有偿资金债权
自考名师王学军解答提示：财政资产是财政掌管或控制的能以货币计量的经济资源。货币资金属于财政资产，包括国库存款、其他财政存款、有价证券、在途款。其中国库存款、其他财政存款又共同构成财政性存款。暂付及应收款项属于财政资产，包括暂付款、与下级往来。暂收及应付款项属于财政负债。预拨款项属于财政资产，包括预拨经费和基建拨款。财政有偿资金债权属于财政资产，包括财政周转金放款、借出财政周转金以及由于坏账核销而产生的待处理财政周转金。如果单纯地说财政周转金，不宜作为资产。
■例2、财政资产是财政「A」的能以货币计量的经济资源。
A、掌管或者控制 B、拥有或者控制
C、掌管或者拥有 D、拥有或者使用
自考名师王学军解答提示：财政资产是财政掌管或控制的能以货币计量的经济资源。概念中的动词一定要特别关注。
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二、 财政性存款的核算
财政性存款是财政部门代表政府掌管的财政资金，包括国库存款和其他财政存款。财政性存款的支配权属于同级财政部门，并且由财政会计负责管理，由国库统一收付。国库存款包括财政会计在国库的一般预算存款和基金预算存款。其他财政存款包括财政周转金、未设国库的乡镇财政在专业银行的预算资金存款及部分由财政部指定存入专业银行的专用基金存款。＃＃注意：其他财政存款一般包括3项内容：1、财政周转金；2、未设国库乡镇的预算资金存款；3、专用基金存款。
财政会计（总预算会计）在管理财政性存款中，应当遵循以下原则：
一、集中资金，统一调度。各种应由财政部门掌管的资金，都应纳入总预算会计的存款账户。调度资金，应根据事业进度和资金使用情况，保证满足计划内各项正常支出的需求，并要充分发挥资金效益，把资金用活用好。
二、严格控制存款开户。财政部门的预算资金除财政部有明确规定者外，一律由总预算会计统一在国库或指定的银行开立存款账户。不得在国家规定之外将预算资金或其他财政性资金任意转存其他金融机构。
三、根据年度预算或季度分月用款计划拨付资金。不得办理超预算、无用款计划的拨款。
四、转账结算。总预算会计的各种会计凭证不得用以提取现金。
五、在存款余额内支付，不得透支。（2003下全简答26）
账户设置：
国库存款
1、本科目核算各级总预算会计在国库的预算资金（含一般预算和基金预算）存款。
2、本科目借方登记国库存款增加数；贷方登记国库存款减少数。本科目借方余额，反映国库存款的结存数。
3、总预算会计收到预算收入时，根据国库报来的预算收入日报表入账。收到上级预算补助时，根据国库转来有关结算凭证入账。办理库款支付时，根据支付凭证回单入账。
4、本科目可分一般预算和基金预算存款进行明细核算。
其他财政存款
1、本科目核算各级总预算会计未列入“国库存款”科目反映的各项财政性存款。包括财政周转金、未设国库的乡（镇）财政在专业银行的预算资金存款以及部分由财政部指定存入专业银行的专用基金存款等。
2、本科目借方记其他财政存款增加数；贷方记其他财政存款减少数。本科目借方余额，反映其他财政存款的实际结存数，其年终余额结转下年。
3、总预算会计应根据经办行报来的收入日报表或银行收款通知入账。总预算会计支付其他财政存款时，应根据有关支付凭证的回单入账。
4、为便于分类管理，“其他财政存款”总账科目下应按交存地点和资金性质分设明细账。
■例1、财政性存款的核算：江苏省淮安市财政局发生如下业务：
⑴ 收到国库报来的“预算收入日报表”，当日预算收入500万元。根据“预算收入日报表”编制会计分录如下：
借：国库存款 5000000
贷：一般预算收入 5000000
如果是收到国库报来的“基金预算收入日报表”，当日基金预算收入500万元。则编制会计分录如下：
借：国库存款 5000000
贷：基金预算收入 5000000
⑵ 收到上级财政部门所拨付的粮食风险基金100万元，根据银行收款通知编制会计分录如下：
借：其他财政存款 1000000
贷：专用基金收入 1000000
“粮食风险基金”是教材中唯一出现的指名道姓的专用基金。
⑶ 向市卫生局预拨下年度卫生经费20万元，根据国库退回的“拨款凭证回单”编制会计分录：
借：预拨经费 200000
贷：国库存款 200000
如果题目中没有明确预拨二字，除非题目直接指出拨付的是本期经费，一般也是作为预拨经费处理。比如教材59页的例题3：
向市教委拨付教育经费18万元，根据国库退回的“拨款凭证回单”编制会计分录：
借：预拨经费 180000
贷：国库存款 180000
■例2、其他财政存款包括有「AB」。
A、各级财政专用基金资金 B、各级财政周转金
C、各级财政调入资金 D、各级财政上级补助
E、各级财政下级上解收入
自考名师王学军解答提示：财政性存款是财政部门代表政府掌管的财政资金，包括国库存款和其他财政存款。国库存款包括财政会计在国库的一般预算存款和基金预算存款。其他财政存款包括财政周转金、未设国库的乡镇财政在专业银行的预算资金存款及部分由财政部指定存入专业银行的专用基金存款。
例3、财政会计管理财政性存款的原则：「ABCDE」。
A、集中资金，统一调度 B、严格控制存款开户
C、执行预算，计划支拨 D、转账结算，不提现金
E、在存款余额内支付，不得透支
自考名师王学军解答提示：财政会计管理财政性存款的原则以容易考答题。
■例4、财政会计中作为货币进行管理的有：「ABDE」。
A、国库存款 B、其他财政存款
C、银行存款 D、有价证券
E、在途款
自考名师王学军解答提示：货币资金属于财政资产，包括国库存款、其他财政存款、有价证券、在途款。银行存款不属于财政会计的范畴。在财政会计的科目表中也没有银行存款科目，但是在行政单位会计、事业单位会计和企业会计中都要求设置银行存款科目。
■例5、财政性存款的支配权属于「C」。
A.国库 B.上级财政部门 C.同级财政部门 D.下级财政部门
自考名师王学军解答提示：财政性存款的支配权属于同级政府财政部门。
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三、有价证券的核算
有价证券是指中央财政以信用方式发行的国债。各级财政只能用财政结余购买国家指定由地方各级政府购买的有价证券。有价证券按实际支付的价款记账。有价证券应视同货币资金进行保管。
为了核算有价证券，财政会计应设置“有价证券”账户。该账户属于资产类账户。
有价证券
1、本科目核算各级政府按国家统一规定用各项财政结余购买有价证券的库存数。
2、购入有价证券，借记本科目，贷记“国库存款”、“其他财政存款”科目；到期兑付有价证券时，其兑付本金部分，借记“国库存款”、“其他财政存款”科目，贷记本科目。利息收入通过有关收入科目核算。
3、本科目借方余额反映有价证券的实际库存数。
4、本科目应按有价证券种类和资金性质设置明细账。
提问“有价证券”账户只反映本金数，那么利息收入应如何反映？
自考名师王学军解答提示：利息收入记入一般预算收入或者基金预算收入，取决于当初动用何种财政结余购买有价证券。
自考名师王学军核算举例
■例1：某市财政局发生如下经济业务：
⑴ 动用预算结余资金购买国库券20万元。根据预算拨款凭证和国库券收据编制会计分录如下：
借：有价证券 200000
贷：国库存款 200000
⑵ 用以前年度基金预算结余购买的国库券到期，收到兑付的本金30万元，利息15000元。根据有关凭证编制会计分录如下：
借：国库存款 315000
贷：有价证券 300000
基金预算收入 15000
教材错误纠正：P61例2的分录贷方应该为“国库存款”如下面情况：
某市财政局用基金预算结余购买财政部发行的特种国债600000元，凭“财政库款支付凭证”回单和特种国债收据编制会计分录：
借：有价证券 600000
贷：国库存款 600000
某不设国库的乡财政所按照规定用基金预算结余购买财政部发行的特种国债600000元，凭“其他财政存款支付凭证”回单和特种国债收据编制会计分录：
借：有价证券 600000
贷：其他财政存款 600000
■例2、各级财政只能用「C」购买国家指定由地方各级政府购买的有价证券。
A、财政收入 B、财政支出
C、财政结余 D、财政拨款
自考名师王学军解答提示：各级财政只能用财政结余购买国家指定由地方各级政府购买的有价证券。从教材来看，财政结余主要包括预算结余和基金预算结余。
■例3、为了核算有价证券，财政会计应设置“有价证券”账户。该账户「A」。
A、只核算本金，不核算利息收入 B、只核算利息收入，不核算本金
C、既核算本金，也核算利息收入 D、属于负债类
自考名师王学军解答提示：我自己总结了“有价证券”账户的登记要领如下：1、本科目核算各级政府按国家统一规定用各项财政结余购买有价证券的库存数。2、购入有价证券，借记本科目，贷记“国库存款”、“其他财政存款”科目；到期兑付有价证券时，其兑付本金部分，借记“国库存款”、“其他财政存款”科目，贷记本科目。利息收入通过有关收入科目核算。3、本科目借方余额反映有价证券的实际库存数。
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四、在途款的核算
由于库款的报解需要一定的时间，年终就会存在国库经收处或者各级国库已经在年前收纳，以及在清理期交纳应属于决算年度收入的款项，但是尚未转到支库或者尚未报解到各该上级国库的各种收入，这些款项称为在途款。对“在途款”科目的登记要求如下：
1.本科目核算决算清理期和库款报解整理期内发生的上下年度收入、支出业务及需要通过本科目过渡处理的资金数。
2.决算清理期内收到属于上年度收入时，借记本科目，贷记“一般预算收入”、“补助收入”、“上解收入”等收入科目；收回属于上年度拨款或支出时，借记本科目，贷记“预拨经费”或“一般预算支出”等科目；冲转在途款时，借记“国库存款”科目，贷记本科目。
■例题：注意以下例题的区别
■例题1：某市财政在决算清理期间收到国库报告的“预算收入日报表”，收到属于上年度的预算收入40000元，在上年度账上作如下处理：
自考名师王学军解答提示：
借：在途款 40000
贷：一般预算收入 40000
在本年度新账上登记为：
借：国库存款 40000
贷：在途款 40000
■例题2：某市财政在决算清理期间收到国库报告的“基金预算收入日报表”，收到属于上年度的地方财政税费附加收入40000元，在上年度账上作如下处理：
自考名师王学军解答提示：
借：在途款 40000
贷：基金预算收入 40000
在本年度新账上登记为：
借：国库存款 40000
贷：在途款 40000
以上规则为：上年收入借在途、下年在途转国库
■例题3：某市财政在决算清理期间收到国库报告的日报表，收回属于上年度的某单位非包干专项经费40000元，在上年度账上作如下处理：
自考名师王学军解答提示：
借：在途款 40000
贷：一般预算支出 40000
在本年度新账上登记为：
借：国库存款 40000
贷：在途款 40000
■例题4：某市财政在决算清理期间收到国库报告的日报表，收回属于上年度的预拨某单位经费40000元，在上年度账上作如下处理：
自考名师王学军解答提示：
借：在途款 40000
贷：预拨经费 40000
在本年度新账上登记为：
借：国库存款 40000
贷：在途款 40000
■例题5：某市财政在决算清理期间收到国库报告的“预算收入日报表”，收到属于上年度的省财政对本省的补助收入40000元，在上年度账上作如下处理：
自考名师王学军解答提示：
借：在途款 40000
贷：补助收入 40000
在本年度新账上登记为：
借：国库存款 40000
贷：在途款 40000
■例题6：某市财政在决算清理期间收到国库报告的“预算收入日报表”，收到属于上年度的县财政上解收入40000元，在上年度账上作如下处理：
自考名师王学军解答提示：
借：在途款 40000
贷：上解收入 40000
在本年度新账上登记为：
借：国库存款 40000
贷：在途款 40000
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五、暂付及应收款项的核算
暂付及应收款是预算往来结算中形成的债权。包括在预算执行过程中上下级财政结算形成的债权（采用“与下级往来”核算）以及对用款单位（预算单位）借垫款（采用“暂付款”核算）形成的债权。暂付及应收款项应按实际发生数额记账，并应及时清理结算，不得长期挂账。
注意点：暂付及应收款项作为债权，应对应的不同债务人，正确采用会计科目核算。同时注意与下级往来的科目性质以及在资产负债表上的列示方式。
暂付款 财政部门（债权人）→→→→预算单位（债务人）
与下级往来 上级财政部门（一般是债权人）→→→→下级财政部门（一般是债务人）
特别提示：暂付款、与下级往来在政府财政会计中属于无偿债权，无偿债权指的是该项债权虽然债务人必须归还，但是一般不需要债务人支付利息或者占用费。
两个科目的登记规则：
※暂付款
1.本科目核算各级财政部门借给所属预算单位或其他单位临时急需的款项。
2.借出时，借记本科目，贷记“国库存款”、“其他财政存款”科目；收回或转作预算支出时，借记“国库存款”、“其他财政存款”或有关支出科目，贷记本科目。
3.本科目应及时清理结算。年终，原则上应无余额。
4.本科目应按资金性质及借款单位名称设置明细账。
※与下级往来
1.本科目核算与下级财政的往来待结算款项。
2.借给下级财政款时，借记本科目，贷记“国库存款”科目。体制结算中应由下级财政上交的收入数，借记本科目，贷记“上解收入”科目；借款收回、转作补助支出或体制结算应补助下级财政数时，借记“国库存款”、“补助支出”等有关科目，贷记本科目。
3.本科目借方余额，反映下级财政应归还本级财政的款项；本科目贷方余额，反映本级财政欠下级财政的款项。
4.本科目应及时清理结算。应转作补助支出的部分，应在当年结清；其他年终未能结清的余额，结转下年。
5.本科目是往来性质的科目，如发生贷方余额，在编制“资产负债表”时应以负数反映。
6.本科目应按资金性质和下级财政部门名称设置明细账。
[提问]如果将暂付款和与下级往来都视为债权，那么二者的主要区别是什么？
[回答]这两种债权的债务人不同，暂付款的债务人是各种预算单位，而与下级往来的债务人是下级财政部门。这两项债权的还款人不同，是不能张冠李戴的。
■例题1：江苏省淮安市财政在向市教育委员会发放紧急借款400000元，用于修建危险校舍。凭有关支付凭证编制会计分录。
自考名师王学军解答提示：
借：暂付款 400000
贷：国库存款 400000
■例题2：经批准，同意将市教育委员会借款400000元全部转为拨款。根据财政部门的批准文件进行会计处理：
自考名师王学军解答提示：
借：预拨经费 400000
贷：暂付款 400000
■例题3：经批准，同意将市教育委员会借款400000元的一半转为拨款，另一半由市教育委员会归还，并收入国库。根据财政部门的批准文件进行会计处理：
自考名师王学军解答提示：
借：预拨经费 200000
贷：暂付款 200000
借：国库存款 200000
贷：暂付款 200000
■例题4：江苏省淮安市财政部门发生如下经济业务：
⑴ 向市教育局发放紧急借款20万元，用于修理危险校舍。后来，经批准同意将其中的15万元转作预拨经费，另5万元由市教育局还回。编制会计分录如下：
① 发放借款时
借：暂付款 200000
贷：国库存款 200000
② 批转预拨及收到还款时
借：预拨经费 150000
贷：暂付款 150000
借：国库存款 50000
贷：暂付款 50000
⑵ 同意下属盱眙县财政局申请，借给临时周转金30万元。根据“借款申请书”及有关付款凭证编制会计分录如下：
借：与下级往来 300000
贷：国库存款 300000
⑶ 将上面借给盱眙县财政局款项中的20万元作为对该县的补助，其余10万元由其归还并收回。根据有关凭证编制会计分录如下：
借：补助支出 200000
贷：与下级往来 200000
借：国库存款 100000
贷：与下级往来 100000
[提问]以上例题中所反映的债权，不管是暂付款还是与下级往来都是被债务人占用的资金，为什么以上例题中不涉及资金占用费或利息问题？
[回答]一般认为通过“暂付款”或“与下级往来”账户核算的资金往往是被无偿占用的债权资金，如果是属于有偿使用的财政资金则应通过其他有关账户（财政周转金）核算。